Sportivi professionisti e regime impatriati

Il regime di agevolazione fiscale per i calciatori e gli sportivi professionisti ha subito numerose modifiche negli ultimi anni, con interventi legislativi che hanno prima ampliato e poi ristretto il campo di applicazione degli incentivi per il regime impatriati. L’evoluzione normativa riflette un approccio mutevole del legislatore, alla ricerca di un equilibrio tra l’esigenza di attrarre talenti dall’estero e quella di evitare vantaggi fiscali eccessivi per contribuenti già dotati di elevata capacità reddituale.

L’evoluzione normativa fino al 2023

Il percorso legislativo è stato caratterizzato da frequenti cambiamenti. Con il Decreto Crescita 2019 (D.L. 30 aprile 2019, n. 34), sembrava che il regime fiscale degli impatriati potesse essere esteso anche agli sportivi professionisti senza limitazioni. Tuttavia, con la conversione in legge (Legge n. 58/2019), furono aggiunti i commi 5-quater e 5-quinquies all’art. 16 del D.Lgs. n. 147/2015, che introdussero restrizioni specifiche per questa categoria.

Un’ulteriore significativa modifica fu apportata dall’art. 12-quater del D.L. 21 marzo 2022, n. 21 (convertito dalla Legge 20 maggio 2022, n. 51), che sostituì i suddetti commi escludendo gli sportivi professionisti dal beneficio fiscale qualora inquadrati nei rapporti di lavoro sportivo regolati dalla Legge n. 91/1981 e dal D.Lgs. n. 36/2021, salvo specifiche eccezioni.

Dal 2024 una nuova disciplina per i lavoratori impatriati

La svolta più recente è rappresentata dall’art. 5 del D.Lgs. n. 209 del 27 dicembre 2023, in vigore dal 29 dicembre 2023, che ha abrogato l’art. 16 del D.Lgs. n. 147/2015, introducendo una disciplina completamente rinnovata degli incentivi per i “lavoratori impatriati“. La nuova normativa, per la sua portata generale, risulta applicabile anche ai calciatori e agli sportivi professionisti, previa verifica delle condizioni previste dalla legge.

Le vecchie disposizioni continuano tuttavia ad operare per i soggetti che abbiano trasferito la propria residenza anagrafica in Italia entro il 31 dicembre 2023.

Le nuove regole per gli impatriati

Il nuovo regime produce effetti per i contribuenti che trasferiscono la residenza fiscale in Italia a partire dal 1° gennaio 2024. Beneficiano degli incentivi fiscali solo i redditi di lavoro dipendente, i redditi assimilabili a quelli di lavoro dipendente e i redditi di lavoro autonomo, mentre restano esclusi i redditi d’impresa.

È stato introdotto un limite al reddito potenzialmente agevolabile, fissato a 600.000 euro per ciascun anno del periodo agevolato. Anche la percentuale di non imponibilità dei redditi cambia, passando dal 70% (o 90% per i lavoratori che si trasferivano nelle regioni del Centro-Sud) dei vecchi impatriati, al 50% per i nuovi lavoratori che rientrano in Italia.

Requisiti più stringenti per accedere al regime

I requisiti per accedere ai nuovi incentivi sono diventati più severi. Il lavoratore (anche sportivo) deve:

• Impegnarsi a risiedere fiscalmente in Italia per almeno 4 anni (rispetto ai precedenti 2);
• Non essere stato fiscalmente residente in Italia nei 3 anni precedenti il trasferimento (rispetto ai precedenti 2);
• Svolgere l’attività lavorativa prevalentemente in Italia;
• Appartenere alla categoria di lavoratori con requisiti di elevata qualificazione o specializzazione.

Per chi prosegue l’attività alle dipendenze dello stesso datore di lavoro o di uno appartenente al medesimo gruppo, la permanenza all’estero deve essere stata di almeno 6 anni, che salgono a 7 se l’interessato, prima del trasferimento all’estero, ha lavorato alle dipendenze del medesimo datore o di altro datore appartenente allo stesso gruppo.

Per approfondire: Impatriati con stesso datore: 6 o 7 anni di residenza estera.

Durata e maggiorazioni dell’agevolazione

La nuova disposizione conferma la fruizione del beneficio fiscale per la durata di 5 anni. La percentuale di non imponibilità dei redditi sale al 60% (invece del 50% ordinario) per il lavoratore impatriato che si trasferisce in Italia con un figlio minore che rimanga nel paese, o qualora durante il periodo agevolato nasca un figlio o si adotti un minorenne.

A differenza delle precedenti agevolazioni, non è più prevista la proroga dell’applicazione per ulteriori 5 anni in caso di acquisto di un immobile residenziale o in presenza di figli minorenni. Tuttavia, in via eccezionale, per chi trasferisce la residenza in Italia nel 2024, il beneficio si applica per ulteriori 3 periodi d’imposta nella misura del 50%, a condizione che sia divenuto proprietario di un immobile di residenza in Italia entro il 31 dicembre 2023 o nei 12 mesi precedenti al trasferimento.

Iscrizione all’AIRE e regime sanzionatorio

La Legge di Bilancio 2024 ha introdotto un regime sanzionatorio per i cittadini italiani che, pur trasferendosi all’estero per lunghi periodi, non provvedano alla loro iscrizione all’AIRE. L’omissione della dichiarazione di trasferimento di residenza all’estero è soggetta a una sanzione amministrativa da 200 a 1.000 euro per ciascun anno di omissione, riducibile a un decimo se la dichiarazione è presentata con ritardo non superiore a novanta giorni.

Ambito oggettivo: il reddito degli sportivi professionisti

La versione in vigore dell’agevolazione impatriati non prevede limitazioni specifiche applicabili agli sportivi professionisti. Infatti, non risultano limitazioni normativa rispetto alla natura dell’attività svolta. L’agevolazione, quindi, teoricamente è fruibile anche dagli sportivi professionisti, i quali possono svolgere attività di lavoro dipendente o autonoma, a seconda dei casi. Questo, sempre a condizione che l’attività lavorativa venga svolta prevalentemente sul territorio italiano.

Tuttavia, non si deve dimenticare che occorre rispettare il requisiti di elevata qualificazione e specializzazione. Pertanto, il lavoratore deve dimostrare di essere in possesso di un titolo di laurea almeno triennale, oppure di una specializzazione lavorativa pluriennale documentale. Questo requisito, di fatto, è quello che maggiormente potrebbe limitare l’applicazione dell’agevolazione verso gli sportivi.

Contratto di prestazione sportiva nel calcio

Prendiamo a riferimento, adesso, la situazione degli sportivi professionisti che operano nel calcio. Tuttavia, considerazioni simili possono essere svolte anche per gli altri sport professionistici ( ) con specificità diverse.

Il contratto di prestazione sportiva tra le società e i calciatori professionisti è disciplinato dalla Legge n 91/81, secondo cui:

Questo rapporto di lavoro è assimilabile al reddito da lavoro dipendente di cui all’articolo 49 del TUIR. Tale reddito è regolato per la sua determinazione dall’articolo 51, comma 1 del TUIR, secondo il quale è composto da:

Il reddito da lavoro dipendente dello sportivo professionista è sicuramente oggetto di agevolazione.

Attività lavorativa prestata prevalentemente in Italia

Tuttavia, è necessario fare riferimento al fatto che la norma richiede che l’attività lavorativa sia prestata prevalentemente nel territorio italiano. Questo requisito deve essere verificato in relaziona a ciascun periodo di imposta e risulta soddisfatto se l’attività lavorativa è prestata nel territorio italiano per un periodo superiore a 183 giorni annui.

Su questo aspetto deve essere tenuto in considerazione che l’attività di trasferta, in quanto resa nell’interesse e a beneficio esclusivo del datore di lavoro comporta che i redditi agevolabili possono comprendere anche le somme corrisposte per l’attività prestata all’estero.

Fringe benefit

Di frequente i calciatori godono di vantaggi ulteriori rispetto al compenso monetario. Oppure, possono godere di beni e prestazioni ricollegabili al rapporto di lavoro. Per questi benefit si pone il dubbio se possano o meno essere ricondotti nell’alveo dei fringe benefit di cui all’articolo 51 del TUIR.

È il caso, ad esempio, delle spese di vitto e alloggio a titolo di prima sistemazione per i calciatori non ancora in possesso di una propria abitazione. Oppure ancora i biglietti omaggio per i familiari, i beni come capi di abbigliamento, veicoli, orologi, etc, assegnati in virtù di contratti dagli sponsor. Ebbene, laddove, tali benefici rappresentino un fringe benefit per il calciatore, questi ultimi sono imponibili nella misura ridotta prevista dalla norma.

Compensi per lo sfruttamento economico del diritto di autore

Altro aspetto di particolare interesse è quello che riguarda i compensi che i calciatori percepiscono come sfruttamento economico della loro immagine. Questi diritti sono oggetto di varie forme, configurabili, ad esempio, nelle sponsorizzazioni, nel merchandising o nell’endorsement.

In caso di cessione diretta dello sfruttamento economico al proprio club di appartenenza il reddito da diritto di autore percepito dall’atleta deve essere ricondotto al rapporto di lavoro instaurato con il club medesimo. Quindi, tali compensi risultano agevolabili in relazione al regime degli impatriati.

Negli altri casi, i redditi devono essere attratti nell’alveo dei redditi da lavoro autonomo, di cui all’articolo 53, comma 1, del TUIR. In questo caso l’agevolazione impatriati trova applicazione soltanto al ricorrere delle altre condizioni previste dalla norma. Mi riferisco alla necessità che l’attività lavorativa sia prestata prevalentemente nel territorio italiano. Qualora, invece, il reddito diverso venga percepito dallo sportivo, reddito di cui all’articolo 67 del TUIR, il regime agevolativo è precluso.

Ambito soggettivo: atleti che possono accedere al regime

Il regime agevolato si applica ad atleti e calciatori, di nazionalità italiana o estera (UE o extra-UE), che trasferiscono la residenza in Italia ai sensi dell’art. 2 del TUIR. Particolare attenzione deve essere prestata a questo aspetto.

Considerato che, ai sensi dell’art. 2, comma 2, del TUIR, per stabilire la residenza fiscale rileva la situazione esistente: “per la maggior parte del periodo d’imposta”. Quindi, gli atleti che trasferiscono in Italia il domicilio o la residenza o che si iscrivono all’anagrafe della popolazione
residente nella seconda metà di un periodo d’imposta si considereranno fiscalmente residenti in Italia solo a partire dal periodo d’imposta successivo.

L’autocertificazione

Ai fini dell’applicazione del regime dei lavoratori impatriati lo sportivo deve presentare una autocertificazione per l’ottenimento dell’agevolazione al club di appartenenza. Infatti, ai fini dell’applicazione del regime agevolativo, i clubs, nella loro veste di sostituti d’imposta devono ricevere una specifica richiesta scritta da parte dell’atleta.

Si tratta della dichiarazione resa ai sensi del DPR 28 dicembre 2000, n. 445. La domanda deve contenere l’attestazione della sussistenza di tutte le condizioni per beneficiare della disposizione in esame.

È il caso di ricordare che ai sensi dell’art. 3 del Decreto 26 maggio 2016, lo sportivo:

Si tratta delle sanzioni dovute per infedele dichiarazione. Sanzione amministrativa pecuniaria pari al 70% delle maggiori imposte dovute e non versate. Qualora vi sia, per ogni annualità, imposta evasa per oltre € 150.000 lo sportivo può incorrere in una violazione penale. Il reato è punito con la reclusione da 1 a 3 anni.

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In questo articolo ho cercato di riepilogarti le principali informazioni che possono esserti utili per applicare l’agevolazione impatriati se sei uno sportivo professionista.

Questa agevolazione è di particolare interesse in quanto non prevede particolari requisiti da rispettare. L’applicazione allo sport professionistico ed in particolare al mondo del calcio è una conseguenza inevitabile.

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